El presente artículo tiene por objeto poner de manifiesto la reciente doctrina del Tribunal Supremo en lo relativo a la justificación de los gastos de dietas, gastos de locomoción y gastos normales de manutención y estancia en el IRPF del trabajador que las recibe.
El caso que resuelve la STS 429/2020 de 18 de mayo, versa sobre un trabajador socio de una compañía de una proporción de participaciones sociales en una sociedad de responsabilidad limitada que es, a su vez, administrador de la misma, al que se le reclama por parte de la Administración la aportación de una documentación en su declaración del IRPF de una serie de años relativa a los gastos de locomoción, manutención y estancia abonadas por la sociedad.
Respecto a este asunto, se plantearon dos cuestiones. La primera, consistente en determinar a quién corresponde acreditar la realidad de los mencionados gastos y la segunda, es relativa a dilucidar si es relevante el hecho de que en la misma persona recaigan las figuras de trabajador y administrador a efectos de esa carga de la prueba.
A este primer punto responde el Tribunal Supremo diciendo que, aunque se parte del principio de que la carga de la prueba de que las cantidades satisfechas no está sujetas o están exentas corresponde al contribuyente, aclara que hay que distinguir dos tipos de relaciones: la relación principal que une al sujeto pasivo con la Administración tributaria, y otra accesoria que une al retenedor-pagador del sujeto pasivo con dicha Administración. El carácter de esta última relación es el que puede hacer que haya que matizar las reglas generales de carga de la prueba, haciendo incluso que la Administración sea la que soporte la carga de la prueba, cuando dispone de los medios necesarios de comprobación que no se encuentran al alcance del sujeto pasivo. Ello se debe a los principios de disponibilidad y facilidad probatoria.
Según lo anterior, el Tribunal Supremo dispone que corresponde a la Administración tributaria, y no al empleado, dirigirse al empleador para verificar la acreditación de esos gastos. Ello se debe a que el pagador-retenedor es el obligado a acreditar que las cantidades satisfechas por esos conceptos se corresponden con los desplazamientos realizados en un determinado día y lugar, y por motivos laborales. El sujeto pasivo, en cambio, se puede limitar a adjuntar en su declaración los correspondientes certificados expedidos por la empresa, y en caso de no resultarles suficientes a la Administración, ésta se deberá dirigir contra el empleador.
El segundo extremo que se plantea en el litigio resuelto versa sobre la relevancia que tiene el hecho de que en la figura del perceptor de las rentas antes mencionadas recaigan al mismo tiempo las figuras de trabajador y administrador de la empresa pagadora.
En este punto, discrepa el Alto Tribunal con la Administración y el órgano que dictó la sentencia recurrida. Éstas entienden que el hecho de que sea el administrador de la sociedad es de capital importancia para resolver la cuestión. Alegan, además, que, por el hecho de ser administrador de la sociedad pagadora, éste tenía acceso a toda la documentación que se le estaba requiriendo y que, por tanto, debía haber obrado con la diligencia debida y aportar toda la documentación que tuviese a su disposición.
El Tribunal Supremo dispone que la sentencia recurrida y la Administración Tributaria exigían al obligado toda la información complementaria que entendían necesaria, sin advertirle siquiera de que la posición de administrador hacía que viniese obligado a aportarla por las causas antes explicadas. Es decir, recrimina a aquéllas el hecho de requerir al obligado tributario como persona natural, para después requerirle un mayor número de datos de los que legalmente le son exigibles con el pretexto de ser administrador de la sociedad.
Niega, en consecuencia, el Alto Tribunal que, por el mero hecho de ser al mismo tiempo administrador y trabajador de la sociedad pagadora, se tenga que alterar necesariamente la regla general de la carga de la prueba antes explicada. En caso de que concurran dichas circunstancias en un mismo sujeto, habrá que estar al caso concreto y tener en cuenta determinados extremos como, por ejemplo, si es relevante la posición que ostenta el perceptor de la dieta en la sociedad en la toma de decisiones sobre la necesidad de los desplazamientos a retribuir, el contenido de los requerimientos hechos por la Administración, etc.
Concluye en términos tajantes el tribunal Supremo diciendo que lo que no puede hacer la Administración es requerir al obligado como persona natural y después, manifestar que no es suficiente la información aportada por que, al ser administrador de la sociedad, debe aportar un mayor número de documentos, que exceden de los que pueden exigirse por ley.
Jaime Madero
Vilá Abogados
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12 de junio de 2020
