Artikel 41 des Allgemeinen Spanischen Steuergesetzes (Ley General Tributaria) sieht die rechtliche Möglichkeit vor, andere Personen als den Schuldner (subsidiär oder gesamtschuldnerisch) für Steuerschulden haftbar zu machen, wobei die Haftung in Ermangelung einer ausdrücklichen gesetzlichen Bestimmung subsidiär ist. Außerdem werden in Artikel 42 desselben Gesetzes besondere Fälle der Gesamthaftung aufgeführt, ohne dass die Geschäftsführer einer Gesellschaft ausdrücklich erwähnt werden.
Die Frage der Vereinbarkeit der nationalen Vorschriften über die Gesamthaftung von anderen Personen als dem Steuerschuldner mit dem EU-Recht wurde in einem kürzlich ergangenen Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union vom 14. November 2024 (Rechtssache C-613/2023) untersucht. In dem Urteil wird insbesondere der Umfang der Gesamthaftung eines Unternehmensleiters definiert, der gegen seine gesetzlich festgelegte Verpflichtung nach niederländischem Recht verstößt, die öffentliche Verwaltung darüber zu informieren, dass das von ihm geleitete Unternehmen nicht in der Lage ist, eine Mehrwertsteuerschuld zu begleichen.
Das Urteil beantwortet eine Vorfrage, die von einem erstinstanzlichen Gericht in Den Haag in einem Fall aufgeworfen wurde, in dem ein Geschäftsführer einer Gesellschaft die Entscheidung der niederländischen Steuerbehörde angefochten hatte, ihn gesamtschuldnerisch für die Zahlung einer Gesellschaftsschuld sowie für die Zahlung von Verzugszinsen und Verfahrenskosten haftbar zu machen. Obwohl der Fall die Mehrwertsteuer betrifft, kann er durchaus auf andere Steuern ausgedehnt werden, da die Grenzen der Haftung des Geschäftsführers in Bezug auf die Erfüllung der steuerlichen Pflichten im Namen der von ihm geleiteten Gesellschaft untersucht werden.
Das erstinstanzliche Gericht hat in seinem Ersuchen um Vorabentscheidung zwei Fragen aufgeworfen:
1. Ist es im Licht des in Art. 273 der Richtlinie 2006/112 verankerten Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit zu verstehen, dass diesem Artikel eine nationale Regelung entgegensteht, nach der der Geschäftsführer eines Unternehmens, das gegen die Pflicht zur Mitteilung seiner Zahlungsunfähigkeit verstößt, von seiner Gesamthaftung befreit werden kann, wenn er nachweist, dass ihm der Verstoß gegen diese Pflicht nicht zuzurechnen ist?
In diesem Abschnitt des Urteils stellt der EuGH fest, dass, wenn die Mitgliedstaaten in der Lage sind, Rechtsvorschriften zur Durchsetzung der Steuererhebung zu erlassen, dieses Recht unter Beachtung des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit ausgeübt werden muss. Daher erklärt das Gericht nationale Maßnahmen für unvereinbar mit diesem Grundsatz, die eine „objektive“ Regelung der Gesamthaftung schaffen, d. h. eine Regelung, die es nicht zulässt, dass eine Person, die nicht der Steuerschuldner ist, von dieser Haftung befreit wird, indem sie nachweist, dass sie mit den Handlungen des Schuldners in keinerlei Verbindung steht. Mit anderen Worten, eine Gesamthaftung kann nur dann rechtlich begründet werden, wenn zwischen dem Steuerschuldner und dem Dritten (d. h. dem Geschäftsführer) eine tatsächliche oder rechtliche Beziehung besteht, wobei die Grundsätze der Rechtssicherheit und der Verhältnismäßigkeit zu beachten sind [1].Die Tatsache, dass (1) der Geschäftsführer in gutem Glauben und „mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns“ gehandelt hat, (2) er alle ihm möglichen und zumutbaren Maßnahmen ergriffen hat und (3) er sich nicht an missbräuchlichen oder betrügerischen Handlungen beteiligt hat, sind Elemente, die bei der Prüfung der Möglichkeit, ihn gesamtschuldnerisch für die Zahlung der Schuld haftbar zu machen, berücksichtigt werden müssen. Zusammenfassend lässt sich sagen, dass die Vorschriften der Mitgliedstaaten, die zwar von vornherein die Gesamthaftung einer anderen Person als dem Schuldner begründen, aber auch die Möglichkeit vorsehen, nachzuweisen, dass der Geschäftsführer nicht für den Verstoß verantwortlich war, mit dem Recht der Europäischen Union vereinbar sind, sofern sie nicht die Umstände einschränken, die als höhere Gewalt angesehen werden können.
2. Zweitens stellt sich die Frage, ob der in Art. 273 der Richtlinie 2006/112 verankerte Grundsatz der Verhältnismäßigkeit im Widerspruch zu der nationalen Regelung steht, die eine Gesamthaftung des Geschäftsführers für die Zahlung während eines bestimmten Zeitraums vorsieht, die unmittelbar auf den Zeitraum folgt, in dem der Geschäftsführer nachweisen konnte, dass er in gutem Glauben gehandelt hat, und auch dann, wenn er nachweisen konnte, dass er in den vorangegangenen drei Jahren mit der von einem ordentlichen Kaufmann geforderten Sorgfalt gehandelt hat, um zu vermeiden, dass das Unternehmen seine Verpflichtungen verletzt und sich an missbräuchlichen oder betrügerischen Geschäften beteiligt.
Im Kern geht es um die Frage, was geschieht, wenn die nationale Regelung eine Reihe von Besteuerungszeiträumen zulässt, in denen die Gesamthaftung für die Zahlung zum Tragen kommen kann, wenn die Steuerbehörde trotz der (rechtzeitigen und ordnungsgemäßen) Mitteilung der Zahlungsunfähigkeit der Gesellschaft durch den Geschäftsführer nachweist, dass diese Zahlungsunfähigkeit auf die Misswirtschaft des Geschäftsführers in den letzten drei Jahren vor dem Zeitpunkt der Mitteilung zurückzuführen ist. Der EuGH stellt klar, dass in diesen Fällen die Gesamthaftung des Geschäftsführers, der seiner Pflicht zur Mitteilung der Zahlungsunfähigkeit der von ihm geleiteten Gesellschaft nicht nachgekommen ist, nur für den Zeitraum gilt, in dem die Mitteilung nicht erfolgt ist, und nicht für den vorangegangenen Zeitraum, in dem die Gesellschaft ihre Zahlungsunfähigkeit ordnungsgemäß mitgeteilt hat.
Ungeachtet dessen unterstreicht der EuGH auch, dass der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit mit einer nationalen Regelung vereinbar ist, die eine gesamtschuldnerische Haftung (des Geschäftsführers) für die Verletzung einer bestimmten steuerlichen Verpflichtung der Gesellschaft in Bezug auf eine Schuld über einen bestimmten Zeitraum festlegt, obwohl diese befreit wurde, obwohl sie aus demselben Grund von einer Schuld für einen unmittelbar vorangegangenen Zeitraum befreit waren und obwohl sie nachweisen konnten, dass sie in gutem Glauben gehandelt und in den drei vorangegangenen Jahren alles Erforderliche getan haben, um zu verhindern, dass die Gesellschaft ihre Pflichten verletzt und betrügerische oder missbräuchliche Praktiken anwendet.
In dem von uns besprochenen Urteil geht es um die formale Verletzung der steuerlichen Pflichten einer Gesellschaft, für die der Geschäftsführer gesamtschuldnerisch haftbar gemacht wurde, sofern bestimmte Voraussetzungen erfüllt waren. Der EuGH weist darauf hin, dass die nationalen Rechtsvorschriften keine „objektive“ Regelung der Gesamthaftung vorsehen können, sondern dass es sich bei dieser Haftung um eine widerlegbare Vermutung (presunción iuris tantum) handeln muss, die vom Geschäftsführer durch den Nachweis seiner Unschuld in Bezug auf den Verstoß der Gesellschaft widerlegt werden kann. Sieht die nationale Regelung diesen Entlastungsmechanismus nicht vor, verstößt sie gegen den in der Richtlinie 2006/112 festgelegten Grundsatz der Verhältnismäßigkeit und ist folglich nicht anwendbar; ist dies der Fall, muss die Steuerbehörde dem Geschäftsführer die Möglichkeit geben, das Fehlen eines subjektiven Zusammenhangs zwischen dem Verstoß und seiner Person nachzuweisen, was ihn im Erfolgsfall von jeglicher Haftung für die Zahlung der Steuerschuld befreit.
Eduardo Vilá
Vilá Abogados
Für weitere Informationen wenden Sie sich an:
10. Januar 2025
[1] EuGH-Urteil vom 13/10/2022, Rechtssache C 2022/788
